Список всіх підручників >>> Бухгалтерський облік в комерційних банках

Тема 11. Бухгалтерський облік операцій з цінними паперами установ комерційних банків

11.8. Розмежування у фінансовому та податковому обліку операцій комерційних банків з державними цінними паперами



Правові аспекти здійснення державного регулювання ринку цінних паперів, а також державного контролю за рухом цінних паперів в Україні визначені Законом України “Про державне регулювання ринку цінних паперів в Україні”.

Права й обов’язки за ЦП виникають з моменту їх передання емітентом або його уповноваженою особою одержувачу (покупцю) або його уповноваженій особі.

Оподаткування доходів за операціями з цінними паперами ре-
гулюється Законом України “Про оподаткування прибутку під-
приємств”.

У зв’язку з прийняттям Закону України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (да­лі — Закон) установи банків змушені вести податковий облік.

Податковий облік — це облік валових доходів та валових витрат з метою визначення суми податку на прибуток.

До переходу банківської системи на МСБО, бухгалтерський (фінансовий) облік будувався таким чином, щоб можна було визначити базу для сплати податку, тобто операції, які підлягали оподаткуванню, відображались за рахунками доходів і витрат, різниця між якими становила об’єкт оподаткування. Операції, які не оподатковувались, відображались за рахунками відповідних джерел (фондів).

За новими правилами ведення фінансового обліку змінився підхід до визначення об’єкта оподаткування. Фінансовий результат, який визначається як різниця між доходами та витратами (тобто класами 6 і 7) не може бути основою для розрахунку податку на прибуток.

Рахунки доходів та витрат включають ряд операцій, які не відносяться до валових доходів та витрат банку. Це, скажімо, нараховані доходи за операціями із цінними паперами, які не отримані. До валових доходів вони включаються в період, як передбачено угодою, а за рахунками доходів (клас 6) при нарахуванні (тобто щомісяця).

Порядок податкового обліку кожна установа банку визначає самостійно, фінансовий облік регламентує НБУ.

При проведенні операцій з цінними паперами важливо визначити, які операції відносяться до валових доходів або валових витрат.

Фінансовий і податковий обліки — це два кардинально різні обліки. Тому не може бути сумніву щодо необхідності ведення окремо фінансового і податкового обліку. Бухгалтерські служби більше не в змозі “підганяти” бухгалтерський облік під податковий. Це сьогодні дуже складно, оскільки податковий облік може змінюватись при зміні Закону, а фінансовий облік має лишатися незмінним (тобто бути управлінським інструментом).

Під терміном “торгівля ЦП” треба розуміти будь-які операції з придбання або продажу ЦП.

Під терміном “доходи” слід розуміти суму грошових коштів або вартість майна, що одержана платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження ЦП, збільшену на вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв’язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

До складу доходів включається також сума будь-якої заборгованості платника податку, яка погашається в зв’язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

Під терміном “витрати” треба розуміти суму грошових коштів або вартість майна, що сплачена (нарахована) платником податку продавцю ЦП як компенсація їх вартості.

До складу витрат включаються також сума будь-якої заборгованості покупця, що виникає в зв’язку з таким придбанням.

З метою оподаткування платник веде окремий облік фінансових результатів від проведених операцій з торгівлі цінними паперами. Балансові збитки, яких завдано торгівлею ЦП, переносяться на
зменшення доходів від таких операцій наступного звітного (подат­кового) кварталу.

Прибуток, одержаний від торгівлі ЦП, зменшений на суму некомпенсованих балансових збитків від таких операцій минулих періодів, включається до складу валових доходів платника за результатами такого звітного періоду.

Доходи, одержані від володіння державними ЦП та облігаціями місцевих позик, що придбані платником податку до введення в дію Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, не підлягають оподаткуванню, а доходи, які одержано від володіння державними ЦП і облігаціями місцевих позик, придбаними платниками після введення Закону, оподатковуються в загальному порядку за ставкою 30 %.

У табл. 11.5 наведено приклади відображення у фінансовому та податковому обліку операцій банків із цінними паперами.

 

Таблиця 11.5

Відображення операцій комерційних банків
із цінними паперами у фінансовому та податковому обліку

1. Операції комерційних банків з емітованими цінними паперами
та відображення їх у фінансовому та податковому обліку

Пункт

 

Відображення у фі­нансовому обліку

Відображення
в податковому обліку

таб­лиці

Зміст операції
(пункт Закону)

Д-т

К-т

Валові доходи: включаються (“+”) не включаються (“–”)

Валові витрати: включаються (“+”) не включа-
ються (“–”)

1. Акції

1.1

Первинний випуск (розміщення) (4.1.1; 4.2.5; 7.9.3)

Корра­хунок
3630

3630
5000

“–”
“–”

—
—

1.2

Одержаний емісійний дохід (4.2.9)

Корра­хунок

5010

“–”

—

1.3

Виплата дивідендів (5.3.8)

—

—

—

—

1.3.1

Оголошені та нараховані дивіденди (5.3.8; 7.8.1)

5040

3631

—

“–”

1.3.2

Нарахований (утри­маний) податок на дивіденди 30 % (7.8.2) Зазначений податок може вноситись до бюджету до/або одночасно із виплатою дивідендів (7.8.2)

3631

3620

—

—

1.3.3

Перераховані оподатковані дивіденди: 30 % — юридичні та фізичні особи (7.8.7)

3631

Корра­хунок

—

—

1.3.4

Перерахований податок на дивіденди (7.8.3)

3620

Корра­хунок

Зменшує суму нарахованого податку на прибуток

—

Продовження табл. 11.5

Пункт

 

Відображення у фі­нансовому обліку

Відображення
в податковому обліку

таб­лиці

Зміст операції
(пункт Закону)

Д-т

К-т

Валові доходи: включаються (“+”) не включаються (“–”)

Валові витрати: включаються (“+”) не включа-
ються (“–”)

1.3.5

Виплата дивідендів у вигляді акцій (7.8.5)

5040
5003

5003
5000

Не оприбут­ковується за умови збереження пропорцій участі всіх акціонерів

—

1.4

Викуп акцій (придбано з метою продажу) (7.6.1; 7.6.3)

3120

Корра­хунок

Витрати з придбання зменшують доходи від продажу цінних паперів у звітному
періоді

Якщо у звітному періоді витрати з придбання перевищують доходи від продажу, результат (збитки) переноситься на зменшення доходу наступного звітного періоду за операціями з торгівлі цінними паперами (стаття 6)

1.5

Продаж раніше викуплених акцій (7.6.1)

—

—

У податковому обліку розгляда­ється результат операцій з торгівлі цінними паперами

—

1.5.1

Прибуток від продажу раніше викуплених акцій (4.1.2; 7.6.1)

Корра­хунок
Корра­хунок


5002

5010

“+”
Якщо доходи від продажу цінних паперів перевищують витрати із придбання цінних паперів протягом такого звітного періоду

—

1.5.2

Збиток від продажу раніше викуплених акцій (7.6.1)

Корра­хунок
5010


5002
5002

—

Результат (зби­ток) переноситься на зменшення доходу наступного звітного періоду за операціями з торгівлі цін­ними паперами (стаття 6)

Продовження табл. 11.5

Пункт

 

Відображення у фі­нансовому обліку

Відображення
в податковому обліку

таб­лиці

Зміст операції (пункт Закону)

Д-т

К-т

Валові доходи: включаються (“+”) не включаються (“–”)

Валові витрати: включаються (“+”) не включа-
ються (“–”)

1.6

Кінцеве погашення (ліквідація, анулювання) (4.1.1)

5000

5002

“–”
Якщо сума викупу відповідає номінальній вартості акцій
“+”
Якщо доходи від продажу цінних паперів перевищують витрати із придбання цінних паперів протягом такого звітного періоду

“–”
Якщо сума викупу відповідає номінальній вартості акцій

Результат (зби­ток) переноситься на зменшення доходу наступного звітного періоду за операціями з торгівлі цінними паперами (стаття 6)

2. Цінні папери власного боргу

2.1

Продаж (розміщення) емітованих боргових цінних паперів (4.1.1; 7.9.3)

Корра­хунок

3320

“+”
Включаються до складу валового доходу у період продажу (розміщення)

—

2.2

Погашення цінних паперів власного боргу (7.9.3)

3320

Корра­хунок

—

“+”
Включається до валових витрат податковий період, протягом якого відбулося або мало відбутися таке погашення

2.3

Нарахування витрат за цінними паперами власного боргу (5.5.1; 7.9.3)

7052
3328

3328
Корра­хунок

—

“+”
Включається до валових витрат у податковий пе­ріод нарахування

2.4

Дисконтні цінні папери власного боргу:

—

—

—

—

2.4.1

Продаж (розміщення) (4.1.1; 7.9.3)

Корра­хунок

3300

“+”
Включаються до складу валового доходу у період продажу (розміщення)

—

Продовження табл. 11.5

Пункт

 

Відображення у фі­нансовому обліку

Відображення
в податковому обліку

таб­лиці

Зміст операції
(пункт Закону)

Д-т

К-т

Валові доходи: включаються (“+”) не включаються (“–”)

Валові витрати: включаються (“+”) не включа-
ються (“–”)

 

Дисконт (7.9.3)

3306

3300

—

“+”
Збиток (дисконт) включається до складу валових витрат у період їх розміщення

2.4.2

Нарахування витрат (амортизація дисконту) (7.9.3)

7050

3306

—

“+”
Включається до валових витрат у податковий період розміщення дисконтних цінних
паперів (див. п. 2.4.1 таблиці)

2.4.3

Погашення дисконтних цінних паперів (7.9.3)

3300

Корра­хунок

—

“+”
Включається (номінал) до валових витрат у податковий період, протягом яко­го відбулося або мало відбутися таке погашення

 

2.Операції комерційних банків з цінними паперами,
емітованими іншими юридичними особами
та їх відображення у фінансовому та податковому обліку

Пункт

 

Відображення у фі­нансовому обліку

Відображення
в податковому обліку

таб­лиці

Зміст операції
(пункт Закону)

Д-т

К-т

Валові доходи: включаються (“+”) не включаються (“–”)

Валові витрати: включаються (“+”) не включа-
ються (“–”)

1. Корпоративні права

1.1

Пряма інвестиція (4.1.1; 4.2.5; 4.2.12)

3102
(3202)

Корра­хунок

—

“+”

1.2

Сплата емісійного доходу емітенту (5.3.7)

3102
(3202)

Корра­хунок

—

“–”

1.3

Дивіденди:

—

—

 

 Включається до оподаткованої
бази, якщо емітентом не оподат­ковані дивіденди

—

Продовження табл. 11.5

Пункт

 

Відображення у фі­нансовому обліку

Відображення
в податковому обліку

таб­лиці

Зміст операції
(пункт Закону)

Д-т

К-т

Валові доходи: включаються (“+”) не включаються (“–”)

Валові витрати: включаються (“+”) не включа-
ються (“–”)

1.3.1

Нараховані дивіденди після їх оголошення. (Якщо передбачається виплата дивідендів у вигляді акцій, нарахування здійснюється на загальну суму оголошених дивідендів. Якщо дивіденди будуть сплачен